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中图分类号:F270 文献标识:A 文章编号:1009-4202(2012)08-000-01

摘 要 通过对公允价值和商誉等新兴的会计理论的解读,结合企业合并业务的实务,详细讲解了此两项准则的组合应用.

关 键 词 公允价值理论 商誉理论 企业合并

前言:在企业的发展过程中,企业并购是近年来许多国家地区和大型跨国企业巨头实现快速扩张和规模化经营中常用的经营手法,在这一操作过程中,通常要对目标公司的资产和盈利状况进行详细的调查和分析,从而确定合理的收购价格,其间公允价值和商誉等新兴的会计理论起到了不可替代的作用,并购形势的多样化也促进了各项独立会计准则在同一类经营事项中的组合应用和有机融合,本文旨在研究和探讨公允价值理论和商誉理论在企业合并过程中的具体应用.


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一、公允价值理论的发展和相关应用

公允价值:亦称公允市价、公允价格.熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下所确定的价格,或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖的成交价格.

公允价值计量模式在我国的应用历程可谓“一波三折”,经历了“新兴推介-滥用停用-修订完善-接轨新出”的特殊过程.公允价值在我国最初于1998年出现在“债务重组”、“非货币 易”等具体准则中,后因在实际操作中出现许多公司滥用公允价值操纵利润的情况,在2001年修订后的准则中被限用.2006年新修订的准则再次提出了公允价值,新会计

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体系按照现行国际惯例把“公允价值”概念引入到我国的会计体系中.

在计量属性上,公允价值与历史成本、现行成本、现行市价、可实现净值、未来 流量的现值之间存在着交叉重合.公允价值作为一种新的计量属性,最大的特征就是来自于公平交易市场的确认,是种具有明显可观察性和决策相关性的会计信息,

在新会计准则中,公允价值在总计38项分项准则中的17项准则所涉及的会计业务中都有应用.在本文所探讨的“企业合并”业务中不仅对合理评估被收购企业的合并对价起着至关重要的作用,同时也在商誉的会计确认、后续处理、期末测试等多个环节颇为活跃.

二、商誉会计理论的形成发展及特性

商誉一词最早出现于16世纪中后期,初期商誉指企业在从事经营活动中所取得的一切有利条件,企业的良好名声、声誉和往来关系带来的优势.在20世纪,商誉进一步演变为导致超额利润的一切因素.如今商誉通常是指一个企业所拥有的无形价值,是企业能拥有或控制的、能够为企业带来未来超额经济利益的潜在经济价值,使得企业的获利水平超过了一般企业.

商誉按其形成来源不同,分为自创商誉和合并商誉.

自创商誉是企业在生产经营过程中自己创立和逐渐积累起来的能为企业带来超额利润的经济资源.自创商誉由于各种原因,不进行确认和计量.

合并商誉也称外购商誉,是企业合并过程中形成的并购企业支付的价款与被购买方各项可辨认资产、负债公允价值之间的差额.如果合并商誉确认时的差额为正即形成正商誉;如果合并商誉确认时的差额为负即形成负商誉.

三、商誉的会计确认与计量


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国际会计准则委员会所发布的IAS22和我国的《企业会计准则》,均明确规定只有出现合并商誉时才作为一项资产入账.

企业合并按合并方式分为控股合并、吸收合并和新设合并;按合并双方是否受同一方或相同的多方最终控制,我国《企业会计准则第20号—企业合并》中将企业分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并两类.

同一控制下的企业合并,是指在一方或多方控制的情况下,一个企业获得另一个或多个企业的股权或净资产的行为.新会计准则规定:合并方在企业合并中取得的资产和负债,应当按照合并日被合并方的账面价值计量;合并方取得的净资产账面价值与支付的合并价款的差额,应当调整资本公积;资本公积不足冲减的,调整留存收益.

非同一控制下的企业合并指不存在一方或多方控制的情况卞,一个企业购买另一个或多个企业入股权或净资产的行为.实施合并的企业在合并日,将购买的被合并企业的可辨认净资产的公允价值记入实施合并企业的资产和负债,合并成本超过被合并企业可辨认净资产公允价值的差额作为合并商誉.

购买方的合并成本小于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额,为负商誉,在对取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值进行复核后,计人当期损益.这时商誉的计量公式可采用:商誉价值=合并成本-(被并购方可辨认资产公允价值总额-被并购方可辨认负债公允价值总额)=合并成本-被并购方可辨认净资产公允价值

四、商誉的后续处理

为了真实的反映企业合并商誉的期末价,保证会计信息真实可靠,《企业会计准则第8号——资产减值》准则规定,企业合并所形成的商誉,至少应当在每年年末结合与其相关的资产组或资产组组合进行减值测试.

五、商誉的披露

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《国际会计准则》中明确规定对于合并商誉,在财务报表中应予以披露.披露的内容包括:采用的摊销期限、摊销方法及支持理由;在收益表中包含商誉摊销金额的项目名称;商誉的账面金额在期初和期末之间的调整,应反映期初总额和累计摊销额(加计了累计减值损失)、当期增加确认的商誉、商誉的形成来源及账面价值的增减变动情况等.

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