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中图分类号：F832文献标识：A文章编号：1009-4202（2011）12-044-04
摘 要本文以研究上海商业银行的税负水平为切入点,通过数据模型和实际税负的测算,运用主微分对策模型得出量化的上海商业银行的最优税率变化范围及税负水平指标.在此基础上,从联动变量影响角度分析上海国际金融中心建设与商业银行税负水平及税制设计的关系,从而在税负调整和税制优化等方面提出促进上海国际金融中心建设的政策建议.
关 键 词金融中心商业银行税负最优税率主从微分对策
一、上海商业银行的税收负担分析
商业银行税负是指政府课税相应的减少了商业银行自身可支配收入数量,从而对其造成一定的经济效益损失使其承受经济负担,税收负担通常用政府征收税款占商业银行纳税人税源数量的权重来反映.
（一）实际税负水平的测算
实际税负水平的测算主要采用尼古拉斯•,R•,拉迪的“向后看的测算”的方法,主要依靠历史数据计算其对企业资产收益的影响.其中,考虑到银行业自身特点,本文以营业税与所得税作为纳税负担的代表,以利润总额作为银行业利润水平代表.
即：实际税负水平等于（营业税金及附加+所得税）/（息税前利润+营业税金及附加）
在数据选取上,主要选取上海本地具有代表性的13家①商业银行（4家国有,9家股份制）为样本数据.
从上述计算可以看出,2003-2007上海银行业税负水平维持在较高水平,在2007年由于金融危机的影响,整个行业税负明显下降.2008年,由于企业所得税法定税率统一下调至25%,税负水平明显下降.至2010年止,上海商业银行实际税负水平已达历史低值,但其税负仍然高达30%,处于中等偏上水平.
同时上海银行业的实际税负水平也远高于宏观税负平均水平,如2010年上海市的宏观税负水平为17.03%（宏观税负水平等于当地财政收入/当地GDP）由上述表格知2010年上海银行业实际税负水平为30.45%,高于宏观平均税负水平近13%,由此可见,银行业税收负担还是比较繁重.
（二）不同行业的税负比较
从营业税看,和国内其他行业相比,银行业营业税综合名义税率约为5.5%（5%×（1+7%+3%））,其中包括教育附加费和城市维护建设费等.与交通运输业、通讯等行业相比,银行业的营业税及附加综合税率至少高出上述等行业3.3%,（即3%+3%×7%+3%×3%等于3.3%）2.2个百分点②.从所得税方面看,我们可以通过不同行业代表性企业的所得税的实际征收率来反映不同行业的税负水平.其中,所得税实际征收率等于所得税额/利润总额,如下图：
通过上表比较我们发现：银行业总体税负水平维持在23%左右,于非金融业的生物医药业（15.86%）、信息技术业（16.67%）、社会服务业（19.56%）等行业相比明显处于偏高水平,由此可见,在所得税上上海市商业银行税收负担比较繁重.
二、关于最优税负理论的实证分析
（一）模型描述
如果政府在制定税率之前,并没有考虑到商业银行的理性合理反应,在考察期内只注重自己财政宏观经济效用最大化,则缺乏了实际的意义,所以本文运用主从对策模型,进行两方面的综合考虑,政府作为主者,有着制定税率的权利,商业银行作为从者只能以主者制定的政策作为约束条件,做出合理理性的反应,主者政府在在制定税率的同时会考虑两方面因素,一方面为税收效益最大化,另一方面为考虑商业银行作为政策追随者的消化能力.从者根据主者的决策,选择自己最好的策略来达到彼此的最优诉求.
由于2009,2010的上海商业银行中间业务占比波动幅度不大,在2010出现了小幅下滑,而且在模型（1）银行中间业务占比基数较小对商业银行最优营业税率影响比较小,因此可以今后的商业银行最优营业税率约等于1.558%,只在商业银行中间业务占比<0.5时成立.
模型（2）由于现在的上海商业银行中间业务占比都不可能超过0.5,而且这种情况需要维持很长的一段时间,因此不能联系实际.不过从模型（2）公式中可以发现当商业银行中间业务占比超过0.5时,情况会发生不同.
三、结论分析
结合上述税收负担的理论分析论述和最优税率得到的模型检验,我们可以总结出关于上海银行业税负过高的相关结论：
（一）税种结构不合理
（1）从流转税看,目前我国银行业的流转税主要是营业税金及附加,然而征收营业税本身就存在不合理.从国际上看,许多国家都将金融业务纳入增值税的征收范围,且只对非主营业务征收,对主营金融业务不增收增值税,同类的金融服务每流转一次就要增收一次税,形成了重复征税.我国对商业银行征收的营业税过高主要体现在以下几方面：
第一,银行业营业税大多数情况下按照其营业额全额征收,而不是按照净额（利差）征收.
第二,按照现行会计准则,计算营业税的营业额包括金融机构收取的各种价外费用,这导致一些实际上并不构成企业经营收入的代收费用,也被计入营业额征收营业税.
（2）从所得税看,允许税前扣除的贷款呆账准备与核销标准过严,现行税法规定的企业所得税税前扣除项目限制太多.我国商业银行的呆账核销很难获得税务部门批准,同时商业银行发生的据实税前扣除的不足冲抵部分也很难通过税务部门审核,这造成银行的实际税负大于名义税率,加重了银行税收负担.
（二）银行中间业务构成影响税负水平的重要因素
银行中间业务已成为影响商业银行税负的一个重要变量因素,其直接关系到银行营业收入的结构,间接作用于最后营业税的所缴纳的多少.具体影响如下：
本篇论文出处:http://www.sxsky.net/guanli/00571441.html
（1）当上海商业银行中间业务占比<0.5时,中间业务占比与商业银行最优营业税成正比关系,即商业银行中间业务占比越高,其商业银行最优营业税也应该越高.
商业银行最优营业税水平与时刻T是反比关系,但是由于当税率最优时,中间业务占比公式中时刻T时不能超过7,因此商业银行的最优营业税会在基准年后第7年达到一个平衡状态,波动幅度不会很大,造成这个结果还有另外一方面原因,是因为中间业务占比基数较小,对最优营业税影响没有时刻变化来得大.
（2）当上海商业银行中间业务占比小于0.5时,税率为最优税率,中间业务占比会随着时间T的增长而变大,也符合上海在国际金融中心建设中不断优化银行业收入结构的需要,因此模型（2）为今后更长一段时间上海商业银行最优营业税提供了参考和建议.模型（2）上海更长一段时间发展之后,中间业务超过传统业务之时,在最优营业税设计起到了重要的作用.当上海商业银行中间业务占比小于0.5时,由于商业银行中间业务大趋势是向国际接轨,是向上的,因此可以认为商业银行最优营业税的下限为2008年的1.0558%,今后在这个数值上方小幅波动.明显小于现在固定的营业税5%,营业税存在过度征收,符合媒体和专家猜测认为商业银行营业税会有下调的预期.
（3）当上海商业银行中间业务占比>0.5时,上海商业银行最优营业税与时刻T和中
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（三）商业银行税收负担趋于稳定,缺乏改变因子
无论是模型（1）模型（2）最优税率的形成都受制于时刻和中间业务占比,从模型上看最优营业税会在某一时间达到平衡只会上下小幅波动.在分税制下所得税和营业税为地方税种,构成了地方政府的财政收入的主要来源.从财政支出考虑,地方政府相关的产业政策的实施和政府职能的实现要求其必须保证一定的财政收入,同样以上海为例,目前上海财政支出中很大一部分倾向于国际金融中心的建设,那么在银行业等金融服务业领域,财政支出必将是重点扶持领域.那么这就出现一个矛盾：一方面要在税收上要给予银行业一定的税收优惠,鼓励其发展,另一方面为了使财政政策的更有力实施和公共金融服务环境&#
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