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贷资产证券化一般多处于MBS/ABS、CDO/CMO阶段,尚未出现多重或循环证券化.在会计处理上多采用终止确认或大部分终止确认的做法.以四大国有商业银行年报为例,农行未提及SPE,工行、建行和中行都在会计政策部分提到SPE的合并政策（与CAS33应用指南一致）,工行和建行还言及资产证券化的处理原则（与金融资产终止确认原则保持一致）,只有工行在报表主要项目附注中说明“集团按照继续涉入的程度对信贷资产证券化过程中出售的金融资产部分终止确认部分继续确认”,并给出已经证券化的信贷资产在转让日的账面价值以及继续确认的资产价值,不过对于如何判断继续涉入的程度则语焉不详.信贷资产证券化过程中出售金融资产的终止确认或大部分终止确认,以及与此相伴生的SPE表外反映和披露不详问题,是一把双刃剑,一方面可能刺激资产证券化的蓬勃发展,但同时会在该领域形成巨大的潜在风险,监管层最好早作打算.2.协议控制模式中的VIE架构
所谓协议控制模式,实际上是VIE架构在境内企业海外上市语境之下的演绎.VIE架构又称“新浪模式”,自2000年新浪采取协议控制架构成功在美国纳斯达克市场上市以来,通过签订VIE模式搭建协议控制架构,已经成为外国投资者进入中国限制外商投资领域的普遍途径及境内互联网和教育等行业的企业赴境外证券市场上市的主要途径.通常的做法是境外上市的离岸公司通过外商独资企业,与内资公司签订一系列协议而非通过持股的方式,成为内资公司业务的实际受益人和资产控制人.协议控制模式之所以能实现海外上市的目的,在于虽就法律层面而言,中国境内公司并非境外公司的子公司,但是按照美国公认会计原则,其会被认定为境外上市公司的VIE,从而可以并入境外公司的财务报表.在此意义上,可以说VIE是境内公司成功绕道实现海外上市的福音.当然,此前的支付宝和新东方事件也表明此种架构具有诸多法律风险,笔者不欲在此多言.
阅尽千帆后,已知洗尽铅华始见真.或许,我们应该,并且可以未雨绸缪.
作者单位：审计署审计干部培训中心
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