企业所得税方面论文范文数据库,与中美合伙企业所得税反避税制度构建相关论文摘要

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我国合伙企业所得税制中,没有反避税制度的相关内容,这对合伙企业所得税制度的完善,以及合伙企业功能的发挥造成了障碍.而美国税法中合伙企业所得税反避税制度的内容则为完善我国的相关制度提供了有益的借鉴.本文拟通过浅析美国合伙企业所得税相关反避税制度的经验,对我国合伙企业所得反避税制度的构建进行探讨.2006年颁布的新《合伙企业法》第6条规定：合伙企业的生产经营所得和其他所得,按照国家有关税收规定,由合伙人分别缴纳所得税.这一有专门规定,结束了我国合伙企业所得税制方面基本法律长期缺位的状况,在扩展了合伙企业类型的同时,也使得合伙企业所得税制在新法的框架下得到了整合和统一.根据新《合伙企业法》,合伙企业所得税制彻底贯彻了“流经”原则,合伙企业在税收中仅起“导管”的作用,其本身并不能成为纳税主体,而合伙人才是真正的纳税人.因此,合伙企业被视为“透明的实体”,其经营所得应分配到各合伙人手中,由各合伙人根据其自身情况缴纳所得税,个人合伙人依据个体工商户所得缴纳个人所得税,法人合伙人依据《企业所得税法》缴纳企业所得税.但是,我国目前尚未出台与新《合伙企业法》的规定相配套的合伙企业所得税实施细则,实务操作的法律依然是国家税务总局于2000年颁布的《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(以下简称《规定》).该规定中的很多制度和内容仍存在着较大的缺陷,其中最为严重的是缺乏明确的反避税制度,从而造成合伙企业经常被用作避税的工具,而无具体的制度可以对其规制.

一、美国合伙企业所得税制的反避税措施

根据1988年版的《国际避税词汇》的界定,避税是指为税收目的,纳税人通过合法的安排减少其纳税义务.其根本原因在于司法的自治和税法的形式理性的矛盾,应对和限制避税行为的法律技术或措施有多种,主要包括税法解释、反避税规则、税务处罚以及对税法进行实体修订等.其中,以司法机关创制的或者由法定的立法机关制定的反避税规则和措施最为常见与重要.

(一)合伙企业所得税反避税规则美国合伙企业所得税的反避税规则,首先应当受制于美国联邦税法领域普遍适用的一般反避税规则(GAAR,generalanti－avoidancerule).而这些普遍适用的一般反避税规则,主要是由美国的司法机关在判例中所形成和确认的.美国的法官们在解释税法方面一直属于激进主义分子,创制了许多反映国会制定所得税法时的预设意图的反避税原则.这些原则是在法院长期的司法实践中逐渐形成的,并适用于所有的税法领域.在美国,适用于所有税法领域的一般反避税规则的主要内容有以下几方面：一是经济实质原则,即任何一项交易如若缺乏经济实质,则在税收法律上不会被承认为有效；二是商业目的原则,即任何一项交易行为,如果没有明确的商业目的,则被推定为具有避税意图而不产生税法上的效力；三是分步交易原则,则要求对涉及多个关联步骤的交易在税收上予以合并对待；四是实质重于形式原则,即法院应当忽视交易的法律形式而追寻隐藏在其后的经济实质原则.而具体涉及到合伙企业所得税领域的反避税规则,则称为“特殊反避税规则”,它是针对特殊领域的纳税人的避税动机而制定的反避税制度.在美国,特殊反避税规则与一般反避税规则最大的区别在于,应将其放在行政实践的背景中观察,因为这些特殊反避税规则都是行政机关在打击避税行为的活动中,逐步总结所累积的实践经验而制定的,具有极强的针对性和实用性.而具体承担这一任务的机构是美国财政部,它制定通过了大量的带有反避税规则的行政法规,而这些规则的执行机关则是美国国内收入局.虽然美国《国内收入法典》中本身也有一些涉及纳税人避税目的的规定,但更多的反避税规则是行政机关在税务行政实践中,在长期的反避税行动中,经过长时间的经验积累而以行政法规的形式制定的.因此,美国在合伙企业所得税方面的反避税规则,也只能在财政部的行政法规中才有相关规定.美国财政部规章第701－2节详细规定了合伙企业所得税领域的反避税规则,包括：商业目的原则,即要求每一个合伙交易必须是“为了实质的经营目的而进行”的,否则不产生税法上的效果；实质重于形式原则,规定任何一项合伙交易的形式必须经受得住法院创制的“实质重于形式”原则的检验,否则该交易形式不被认可；经济效果原则,合伙经营的每一合伙人的税收后果以及合伙人与合伙企业之间交易的

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(二)合伙企业所得税漏洞弥补反避税措施除上述合伙企业所得反避税规则外,美国还出台一些针对个别法律漏洞而制定的各种反避税措施,其与反避税规则最大的区别在于其适用范围较小,仅适用于弥补合伙企业所得税制中的个别制度漏洞,美国合伙企业反避税措施主要由以下几个方面：一是特殊分配措施的限制.根据《国内收入法典》,美国合伙企业的合伙人在某些特殊的情况下,被允许进行合伙企业所得和费用的“特殊分配”.所谓“特殊分配”,是指通过合伙协议的方式,不按照通常的分配规则和合伙人权益基值进行收入和损失及费用的分配,而是给予特殊的合伙人一定的倾斜扶持.特殊分配措施对于充分调动合伙人的积极性有着特殊的作用,但该措施也极易被滥用,从而成为有些合伙人规避纳税义务的方法.由于非居民纳税人仅就来源于国内的收入纳税,上述安排会导致本应分配给居民合伙人而缴税的一半来源于国外的收入,因其全部分配给非居民纳税人,而导致无法征税.由于合伙人的资本性账户决定着合伙人在合伙企业清算时能够获得的财产数量,因而在特殊分配中,其变化也反映出合伙人承担了特殊分配的经济负担.二是合伙人关联交易的反避税措施.合伙人关联交易,是指合伙企业的合伙人作为独立的第三方当事人,与合伙企业相互进行交易.在美国,合伙人可以从事这样的交易,将自身的财产出售给合伙企业,合伙企业也可以将财产出售给自己的合伙人,并且每方当事人都承认该项交易所产生的任何利润和损失,并给予正常的税收待遇.但在实践中,可征税的关联交易经常在形式上被设计为可能引发税收豁免的行为,以规避纳税义务.独立的观察,每个步骤都引发税收豁免,但结合在一起观察,出资和分配实质上构成了有效的销售.为避免合伙企业关联交易被滥用,1984年“税收改革法案”将“伪装销售规则”引入到《国内收入法典》中.根据“伪装销售规则”,合伙人为合伙企业执行服务或者转移财产给合伙企业,合伙企业由此向其直接或间接的分配合伙企业所得的行为,被视为发生在合伙企业和第三方合伙人之间的关联交易.上述关联交

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