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98;的内部审计职能.

内部审计价值变迁的结果:风险导向内部审计参考属性评定
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这一阶段内部审计外包原因主要是基于以下几方面:

(1)CPA审计模式变化导致内审原有歧异优势丧失

20世纪90年代以后,CPA的审计模式开始由制度基础审计向风险导向审计转变,风险导向的审计模式要求CPA更多地关注企业的整体经营状况,更加熟悉企业的业务流程.经过这种审计模式的转变,CPA和内部审计人员一样具有了解企业经营特点的优势,内部审计人员熟悉企业流程的相对优势丧失.CPA在多年的发展中,逐渐与某些企业形成长期的客户关系,使得CPA对于企业的发展和前途也非常关心,内部审计人员的忠诚性优势也随之消失.

(2)注册会计师的外部独立法人地位还让其获得了岐异优势

审计咨询服务一旦出现问题,管理者通过法律途径可以从CPA事务所获得经济补偿,即CPA服务具有责任分摊的功效,相对内部审计而言这是一种歧异优势.

(3)资讯的发达使CPA具有成本优势

CPA在审计业务中获得的相关资讯使其了解了企业的流程,其提供咨询服务时的成本下降,同时CPA从事对同一行业的多家客户服务,使其对行业状况更加熟悉,更容易获得成本优势.

3.内部审计重新回归到内置――风险导向内部审计兴起

2006年IIA下设的一个专门从事内部审计研究工作的“知识共同体”组织(CBOK)面向全球发放了针对内部审计现况的调查问卷,并在问卷分析的基础上编写了题为“全球内部审计活动状况”(2007)的调查报告.CBOK的调查数据显示,大约有90%的内部审计工作由组织内部的审计人员(专职)完成,最多者达到了95.4%.尽管现在可以请外援或内外协作审计,但大多数组织仍然还是选择用内部审计人员来开展内部审计工作.有33%的首席审计执行官表示在未来3年他们将会增加内外协作审计或聘请外援的预算费用[6].

这些调查数据表明内部审计由外包重新回归内置.内部审计重新回归内置的原因主要是风险导向内部审计的产生与兴起.从上面内部审计外包的原因分析中得知,内部审计之所以外包是因为,内部审计在同CPA竞争的过程中失去了歧异优势和成本优势,进而失去了竞争优势,难以为企业提供有价值的服务,不再是企业的核心业务,因而被外包.内部审计要想重新获得竞争优势,必须进行业务流程再造.从90年代后半期开始,麦克宁等学者开始致力于研究风险导向内部审计的新范式并提出了许多新的观点.1999年6月,IIA经过几年的调研之后,通过了基于风险导向的内部审计新定义和内部审计职业实务标准框架的内容,并于2001年正式实施.内部审计的新定义为:内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动,旨在增加组织价值和改善组织的运营.它通过应用系统的、规范的方法,评价并改善风险管理、控制和治理过程的效果,帮助组织实现其目标.从新定义中可以看出国际内部审计已发展到风险导向内部审计阶段,评价和改进风险管理、控制和治理过程,必然成为内部审计的一项重要职责.可以说风险导向内部审计是内部审计进行业务流程改造的结果,目的就是重获竞争优势,为企业提供更为有价值的服务.风险导向内部审计主要从以下几方面实现帮助企业增值的目标:

(1)风险导向内部审计更注重与企业目标的直接关联,提升了内部审计的价值

内部审计经过业务流程改造以后,内部审计的目标与企业的目标直接相关联.这一点从内部审计的新定义中可以清楚地看出.麦克宁关于内部审计新旧范式路线图反映了风险导向内部审计目标与企业目标的契合,如图4所示.传统内部审计通常采用从右到左的路线,即直接测试内部控制,考虑内部控制是否充分有效,而风险的大小仅用于表明控制的薄弱与健全环节,从而实现防弊或兴利的目标.这种范式使内部审计被埋葬于反映过去的细节之中,结果是不断加强、补充、完善控制,在一层控制基础上再叠上一层控制,长期下来会拖累企业前进的步伐.尽管有着防弊与兴利的审计目标,但是无法与企业目标相关联导致内部审计无法证明其价值所在.风险导向内部审计采取的路线是从左到右,首先确认企业目标或某项交易的目标,然后分析对这些目标产生影响的风险以及人员关注的并非控制的充分性和遵循性,而是风险是否得到适当管理和控制.这样,内部审计人员通过风险与企业目标的实现直接联系起来,其服务对公司治理层及管理层而言非常有价值.

(2)风险导向内部审计满足了顾客的需求,实现价值增值

现代企业的经营走势是以顾客为中心,判断企业内部各种流程和职能是否属于价值链上的环节是以顾客需求的满足及价值的增加为出发点的.内部审计的顾客就是其服务的对象,内部审计是否能实现增值的目标,首先就要考虑其服务对象的需求.IIA对内部审计的新定义将内部审计在组织中的地位提升到公司治理的层次,同时也扩大了内部审计的服务对象.包括传统的经理人、董事会,也包括股东、外部监管者、外部审计人员、债权人、供应商甚至全体社会.21世纪一系列财务舞弊案的发生,舞弊导致利益相关者蒙受了巨大损失,各利益相关者增加了对揭露舞弊的需求.由于内部审计人员比外部审计人员更加熟悉企业的高层领导者的状况,比外部审计人员更容易发现绕过内控的高层人员的舞弊.使得内部审计防止舞弊的价值重现.在世界通信财务舞弊案中,揭露舞弊案的是三位内部审计人员――辛西亚•,库珀(世界通信内部审计部副总经理)、哲恩•,摩斯(擅长电脑技术的内部审计师)和格林•,史密斯(内审部高级经理,辛西亚的助理).相反的本该发挥作用的CPA却无所作为,财务丑闻的频频爆发让其失去信誉.这促使证券监管部门、政府、国会在出台相关法律、规定将内部审计人员推向防范舞弊的前线.

(3)风险导向内部审计使得内部审计重获成本优势

2002年颁布的SOA法案404条规定:企业年度报告中必须包含内部控制报告,报告必须声明管理者负有建立并保持充分的,与财务报告有关的内部控制结构和程序的责任.同时还要对最近年度的,该内部控制结构和程序的有效性作出评价.内部控制制度及其程序是管理部门建立的,其执行状况和有效性由管理部门自己评价有失公允,所以,在会计师事务所审计之前,内部审计人员要对公司的内部控制状况进行评价,向高级管理层提交内部控制评价报告,高级管理层认可后才能向会计师事务所提交报告.由于SOA法案规定执行审计业务的会计师事务所不能为同一客户提供内部审计外包业务,这样执行内部审计外包任务的CPA