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摘 要：商品经济的不断发展导致了会计核算方法的产生,另一方面,会计核算信息的及时性和有效性作用,又推动了经济社会的快速发展.会计的创新和发展是由非会计因素（外部因素）引起的,从当今世界各国的会计发展和会计惯例来看,会计的发展主要受到教育、文化、政治立法和经济四大社会环境因素的影响,其中税法的影响最为显著.最开始是会计影响税法,一定时期以后,税法又强烈地反作用于会计.所得税会计就是会计与税法相互作用的结果.本文主要拟从三个方面加以阐述新会计制度下递延所得税资产的确认与计量问题.
关 键 词：计税基础递延所得税资产新会计准则
新财务准则下企业所得税会计是以企业经营所得为中心,以企业财务会计为工具,以税法与企业会计原则为理论和方法体系,将企业应纳税所得和会计所得通过账簿加以科学核算和协调的会计程序和方法.资产、负债的账面价值与按照税法规定确定的计税基础之间产生的差异,通称为暂时性差异.之所以称其为暂时性差异,是指因收入或费用在会计上确认的期间与按税法规定申报的期间不同而产生的差异,不论这种差异是哪种类型,都可以在以后年度内抵扣或转回,具体可分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异.由于本文阐述的着重点是递延所得税资产的确认与计量问题,所以对有关递延所得税负债以及与之相关的暂时性差异内容则不做过多论述.
一、递延所得税资产的确认基础
(一)计税基础
计税基础是2006年发布的《企业新会计准则》中提出的概念.它分为资产的计税基础、负债的计税基础两方面内容.计税基础的含义是指资产负债表日后,资产或负债在计算以后期间应纳税所得额时,根据税法规定还可以再抵扣或应缴纳所得税的剩余金额.
(二)资产的确认基础
资产账面价值小于计税基础时,将导致产生可抵扣金额的暂时性差异.所谓“可抵扣暂时性差异”,通俗的讲,就是现在多交了税,将来可以少交税.
【例】某企业一台机器设备原价为18元,假设其净残值为0,假定会计上是按照3年的使用期限来计提折旧,而按照税法规定是按照4年使用期限作为计提折旧的年限,假定计提折旧的方法均为直线法.
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这样,在该项机器设备使用的第一个会计年度末,该项设备的账面价值应为120（180-180/3）万元,而按照税法规定的使用年限计算的计税基础则是135（180-180/4）万元,则该项资产的账面价值120万元就小于其计税基础135万元,产生了15万元的可抵扣暂时性差异,假定该企业当年度实现的税前会计利润为200万元,所得税税率为33%,企业从会计所得的角度应确认其所得税费用应为200万元Х33%等于66万元；而根据税法的相关规定,企业当年度应确认的所得税费用应为（200+15）万元Х33%等于70.95万元.二者之间的差额4.95万元就可以作为递延所得税资产来处理.会计分录为：借：所得税费用660000,借：递延所得税资产49500；贷：应交税费――应交所得税709500.
二、确认递延所得税资产的一般原则
递延所得税资产的确认应当以企业在未来会计期间可能取得的应纳税所得额为限度.
【例】假定宏志公司2008年发生亏损100万元,按照税法规定可以用企业以后5个年度的税前会计利润弥补亏损,假定该企业的所得税税率为25%,若该公司有足够的的证据可以证明本公司在未来5年期间的盈利最多只有80万元,即有足够的证据证明该公司在未来期间的应纳税所得额只有80万元,那么宏志公司在2008年发生亏损时就不能够确认递延所得税资产为25万元（100×25%）,而只能够确认递延所得税资产20万元（80×25%）.
税法规定企业本年度发生的亏损可以用以后年度的实现的税前会计利润加以弥补,如果在以后连续五年内实现的税前会计利润尚不足以弥补该项亏损,超过五年尚未弥补的亏损则应由税后利润加以弥补.该项金额的确定必须要等到企业在未来会计期间内,本企业是否能够取得足够的应纳税所得额用以抵扣这个可以抵扣的款项,不足以抵扣的金额则不应当确认为递延所得税资产.根据税法规定,企业本年度发生亏损,可以在未来的5个会计年度内用其实现的税前会计利润来弥补.从这点来看由于发生了这部分亏损,可以使企业在未来会计期间的应税所得额减少,从另外一个角度看相当于企业得到了一部分所得税的收益.在会计处理上,应确认为一项递延所得税资产的增加.
【例】假定某企业当年发生亏损1000万元,按照税法规定可以结转以后年度并且可以用以后年度实现的税前利润弥补亏损,假设该企业适用所得税的税率为33%,则发生亏损时应确认递延所得税资产330万元,应编制的会计分录为：
借：递延所得税资产3300000
贷：所得税费用33500000
如果不考虑其他因素,在当期利润表上,“所得税费用”项目应填列的金额为-330万元,“净利润”项目应填列的金额为-670万元[-1000-（-330）].由此可以看出,企业当年实际上取得了330万元的所得税收益.
在企业重组合并过程中,根据新会计准则的相关规定,企业应当将其确认为相应的递延所得税资产,并因此相应地调整在合并过程中应当予以确认的商誉等等.
借：递延所得税资产
贷：商誉
或：
借：商誉
贷：递延所得税负债
企业除了因为重组或合并以外所发生交易,如果该交易某项的发生既不影响会计利润也不影响应纳税所得额,那么在此项交易中所产生的各项资产和负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成可抵扣暂时性差异的,会计上一般不会将其确认为一项递延所得税资产.比如承租方对融资租入固定资产入账价值的确认方法是：根据会计准则的相关规定,比较租赁开始日租赁某项资产的公允价值与其最低租赁付款额现值两者中的较低者以及相关的初始直接费用作为租入该项资产的入账价值；而根据税法的相关规定,融资租入固定资产入账价值的确认应当以租赁协议或合同确定的价款加上运输费、途中保险费等的金额计价,两种不同的计价方法产生的暂时性差异,如果企业将这一差异额确认为是一项递延所得税资产,这样便会违背“历史成本”的计量原则.例如,某企业以融资租入方式租入设备一台,企业按照会计准则的规定确定其入账价值为100万元,但按照税法的相关规定确认其计税基础应为120万元,这样就会产生20（100-120）万元的差异,也就是说资产
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依据税法规定,企业可结转以后年度的亏损,如果其数额较大,并且又没有足够证据表明该企业在未来会计期间将会有足够的应纳税所得额供其递减时,同样地也不能将其确认为一项递延所得税资产.
企业发生的可以结转到以后
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