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关于财务报表方面论文范文集,与国际会计准则改进:合并个别财务报表相关论文怎么写
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0340;公司.这多少有些不公平,也不利于对会计信息的分析和比较,更不利于企业总体风险和报酬的充分反映.正因为如此,国际会计准则理事会没有采纳反对者的意见.值得说明的是,虽然上述提到的这些特殊的组织形式在我国还没有广为出现,但“皱型”不少.相关的合并财务报表问题有待明确.
五、关于合并财务报表的程序
合并财务报表程序中,除了一般的合并原则外,主要涉及纳入合并范围的子公司所采用的会计政策应调整为与母公司一致的会计政策；母公司和子公司财务报表报告日应一致,如不一致应予重编或调整,等等.相比之下,改进后的国际会计准则第27号主要在以下方面有所改进：
1.会计政策
改进前的国际会计准则第27号虽然要求在编制合并财务报表时,母公司和子公司对相同的交易或事项应采用同样的会计政策,但也开了一个口子.即,“如果在编制合并财务报表时采用统一的会计政策不可行,应当对这一事实以及在合并财务报表中采用不同的会计政策的项目所占的比重加以披露”.改进后的国际会计准则第27号不再允许有这个口子.
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2.潜在投票权
潜在投票权（如股份购买期权、可转换债券等）对合并财务报表编制范围以及编制过程都会产生影响,是近年来国际会计实务中出现的有争议问题之一.国际会计准则委员会常设解释委员会为此曾发布过一个解释公告,即《解释公告第33号：合并及权益法――潜在投票权和所有者权益的分配》.
关于潜在投票权,至少有以下几个问题值得明确：是否可执行或可实施；在没有执行或实施前,子公司的损益和权益变动在母公司和少数股权之间应按何种比例分配.改进后的国际会计准则第27号认为,是否可执行或可实施应予判断.通常而言,如果需要等到将来某个时候或直到某个未来事项出现才能执行或实施,则现在不能认为是可执行或可实施的.此外,在没有执行或实施前,仍应按原来的比例将子公司的损益和权益变动在母公司和少数股权之间进行分配.
如存在潜在投票权,需要根据个案判断公司能否对其他公司实施控制.以下是根据改进后的国际会计准则第27号实施判断的例子,值得玩味.
例1拥有的期权处于亏损状态
A、B分别拥有C公司有表决权股份的80％和20％.A将所持的一半股权转让给D,同时从D购得一项股份购买期权（标的正是所转让的全部权益）,该权利可在任何时候执行.假定执行价比现行市价高,即A所持有的期权处于亏损状态.在此例中,虽然A所持有的期权是处于亏损状态的,但现在就可执行.假定不考虑其他因素,可以认定A拥有对C的实际控制权.
例2实施或转换的可能性
A、B和C分别拥有D有表决权股份的40％、30％和30％.A同时拥有D股份的购买期权,其可在任何时候以标的的市价购买股权.一旦A执行该期权,可另获得在D公司20％的表决权（而B、C在D公司的权益将等额减少）.在此例中,假定不考虑其他因素,可以认定A拥有对D的实际控制权.
例3能增加企业投票权的其他权利
A、B和C分别拥有D有表决权股份的25％、35％和40％.B、C拥有对D股份的认购证（认购价格固定、只要没到期便可自由转让,且能为持有者提供潜在投票权）.A拥有对这些认购证的购买期权,购买价格为名义金额.在此例中,假定不考虑其他因素,可以认定A拥有对D的实际控制权.
例4管理层的意图
A、B和C分别等额拥有D有表决权股份.A、B、C各拥有任命D两名董事会成员的权利.同时,A拥有D股份的购买期权,其可在任何时候以固定价格购买D的股份.在此例中,假定不考虑其他因素,可以认定A拥有对D的实际控制权,而不必考虑A是否有意执行该项期权.
例5管理层的财务能力
A、B分别拥有C公司有表决权股份的55％和45％.B公司同时拥有可转换成C公司普通股的可转换债券,转换价格相对B的净资产而言明显偏大,可随时转换.一旦转换,B需要从外部筹资,但由此可获得C有表决权股份的70％.假定不考虑其他因素,可以认定B拥有对C的实际控制权.
(三)少数股权
少数股权是子公司净损益和净资产中不通过直接或间接方式由母公司拥有的部分.因此,少数股权在合并财务报表中的列示,涉及在合并资产负债表中的列示,还涉及在合并收益表中的列示.改进前的国际会计准则第27号规定,在合并资产负债表中,少数股权应在负债和母公司股东权益之外单独列示,集团收益中属于少数股权的部分,也应单独列示.显然,就其在合并资产负债表中的列示而言,改进前的国际会计准则第27号既没有将其看作负债,也没有将其看作权益.改进后的国际会计准则第27号选择了将少数股权列于合并资产负债表中的权益,并要求其与母公司的权益区别开来的做法.至于少数股权对应的集团损益,则仍要求在合并收益中单独列示.这样做的原因在于：少数股权不符合国际会计准则概念框架中有关负债的定义,却恰恰符合权益的定义.国际会计准则理事会现任委员、日本的Yamada先生对国际会计准则理事会此项改变持不赞成态度.虽然他认同少数股权不符合负债定义而符合权益的定义,但认为如果将其列作权益的一部分,则需要通盘考虑一下合并财务报表其他技术问题；同时,由于少数股权的确认和计量涉及《国际会计准则第22号：企业合并》,而该准则的第二阶段尚未完成.换句话说,在其他相关问题尚未解决之前就改变现行做法欠妥当.应该说,Yamada先生的担心不是多余的!
六、关于合并财务报表的披露
改进后的国际会计准则第27号在合并财务报表的披露内容上,有更为详细的要求：1.子公司不纳入合并财务报表编制范围的情况（该项要求随着《国际财务报告准则第5号》的发布将予取消,因为今后所有的子公司都应纳入合并财务报表编制范围）；2.当母公司不直接或间接通过子公司拥有其一半以上有表决权股份时,其与子公司之间关系的性质；3.为何直接或间接通过子公司拥有一半以上有表决权或潜在表决权时仍不能对子公司实施控制的原因；4.子公司财务报表报告日和报告期,及其为何采用与母公司不同报告日和报告期的原因（如果有的话）；5.子公司以现金股利或归还借款方式将资金转移给母公司受到重大限制的性质和程度.
除合并财务报表披露要求外,改进后的国际会计准则第27号还对提供个别财务报表时应作的披露等进行了规范.（作者系财政部会计司准则一处处长）
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