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估利润.但是,历史成本使原始会计资料具有可比性,在物价变动不大的情况下,仍是最佳计价模式.因此,新《企业会计准则》仍强调历史成本计价,但同时特别增加了“公允价值”计量属性,并明确规定“在公允价值计量下,资产和负债按照在交易公平中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量”.“公允价值”的计量属性在《非货币性资产交换》、《债务重组》、《房地产性投资》、《生物资产》、《股份支付》、《金融工具确认和计量》等具体准则中得到了具体的运用.如果银行需要以现值计价的企业财务状况,可以另行委托会计师事务所进行整体资产评估.银行授信审计必须遵守《企业会计准则》及相关法规,关注被审计单位会计估计假设的合理性,考虑利用专家的工作,搜集更多的相关信息,尽可能作出最好的判断,防止人为调节利润.内部控制状况的评价应遵守《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号----历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》；对企业未来的经营状况及前景进行预测则是通过《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3111号----预测性财务信息的审核》规范；贷款项目的可行性又属于管理咨询的范畴；至于被审计单位企业管理水平、人员素质等方面的内容,笔者认为,商业银行应当建立一系列综合评价体系,借以科学地评价被审计单位的持续经营能力,这也属于财务尽职调查的范畴.正如箭文所述,注册会计师在对企业进行授信审计后,对被审计单位财务状况、管理水平、资信记录和经营发展趋势等方面的情况已经有了相当的了解,并占有了大量信息资料,完全有条件为商业银行的授信决策和风险控制提供咨询服务,不过这些都是需要另签业务约定书的.
注册会计师审计必须有统一的审计准则,这也符合国际惯例.如果如箭文所述,制定商业银行授信审计准则,实际还是适应了“两套帐”的需要,那么,工商年检审计也可能要求制定工商年检审计准则,农业部门会要求制定农业龙头企业认定审计准则等,审计反而变得各行其是,无章可循.关于“两套帐”及阴阳审计报告.诚如箭文所述,一些被审计单位尤其是中小型民营企业、三资企业平时对外报送工商、税务部门与报送银行授信的会计报表及相关会计资料,在资产、收入和利润等方面有一定的差异,但这本来就是《会计法》所不允许的.前面笔者已提到,《中国注册会计师审计准则》禁止使用“本报告仅供×××使用”字样,目的就是防止阴阳审计报告.注册会计师的职责是获取充分适当的审计证据,以证实被审计单位会计报表是否真实、公允.遇到这种情况,注册会计师应当提请被审计单位管理当局调整会计报表或考虑审计报告的类型（有可能是无法表示意见报告）.
现实情况是,一些商业银行为了完成贷款指标,要求会计师事务所必须出具标准无保留意见的审计报告,转嫁潜在的贷款风险；而本地大部分会计师事务所不愿出具授信审计报告,于是一些被审计单位将授信审计与年度审计报告挂钩（不出授信审计报告,年度审计报告也不让做）,或者请外地的会计师事务所出具报告（商业银行大量地使用外地的授信审计报告,本身就说明问题）,“阴阳”审计报告随时可能成为引发次贷危机“地雷”.
审计实务中,被审计单位对会计报表进行粉饰、包装,主要通过虚增主营业务收入,从而增加主营业务销售成本,减少存货,以“改善”经营能力；虚增注册资本（抽资）,“往来”中或账外的收入及相关资产转作企业的利润,增加企业的净资产,以“改善”资金实力；调整财务结构,扩大流动资产、减少非流动资产和高估资产、隐匿负债以“改善”偿债能力；少转成本费用,多报利润以“改善”获利能力；保留或处理不良资产,以“调节”企业财务状况,变更坏帐准备计提比例,或变量固定资产折旧率,或变更存货计价方法以“调节”经营成果以及通过签订债务重组协议将短期债务转为长期债务或将债务转为资本,达到改善企业财务指标.这样,针对可能存在的舞弊风险,银行授信审计的重点是关注企业资产的权利、存在、计价和分摊,负债的义务、完整性,销售及费用的发生、准确性、分类、截止及列报及持续经营能力和诉讼、抵押、担保情况、现金流量、会计政策的变更等.
笔者认为,被审计单位会
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银行授信审计报告应考虑资产质量、坏帐（资产减值）计提、抵押或担保以及诉讼对财务状况的影响程度,以确定发表审计报告的类型（有可能是保留意见）以及是否强调持续经营能力（当净资产为负数时）,作为银行授信评级进行分析的依据.
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