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源设置不同的会计主体分别进行核算.四、非营利组织会计核算体系
美国财务会计准则委员会1985年发布的《财务报表的各种要素》中关于权责发生制的规则中,基本上并没有对权责发生制度在非营利组织与企业在应用中进行区分,其中权责发生制也称应收应付制,是以应收应付为标准确认一定会计期间收入和费用的一种方法.美国非营利组织具体应用权责发生制时有所不同,在计量财务状况和运营成果时,需要视具体情况采用不同的会计基础.在流动基金账户组中,流动基金收人主要以权责发生制核算,如美国高校是按学费等全额确认收入,并通过“备抵坏账”记录估计的坏账支出.流动基金支出的确认则采用修正的权责发生制,在流动基金中不记录固定资产的折旧费用,而在固定资产基金组的固定资产投资账户中记录累计折旧.国外非营利组织一般是分阶段、分部分地实行权责发生制.
我国颁布的《民间非营利组织会计制度》规定,民间非营利组织的会计核算一般以权责发生制为基础,但就我国大部分行政事业单位等相关非营利组织而言,其会计核算还是按照《事业单位会计准则》的规定以收付实现制为基础,由于是以现金的实际收付作为确认收入和支出的依据,因此,事业单位支出中只包括现金的实际收付部分,无法反映已经发生、但尚未用现金支付的债务以及已经发生而未收到现金的收入,也就是对尚未用现金支付的隐形债务则无法体现.如医院以实际收到的现金确认医疗收入,而客觋存在的大量欠收的医药费得不到反映,隐藏了医院管理中存在的隐患.对已经发生尚未支付的借款利息不予确认,夸大了医院可支配的财务资源.另外大额采购活动、维修工程、消费性欠款及基建工程欠款等都是按照合同进度支付款项,其欠款数额在收付实现制基础下无法记人该医院的负债,相关会计信息数据也无法反映其负债的实际隋况.另据我国《事业单位会计准则》规定：“会计核算一般采用收付实现制,但经营性收支业务核算可采用权责发生制.”按此规定可能会造成事业单位会计核算上的混乱.如目前各高校在核算教育、科研事业收支采用收付实现制,而对经营性收支业务采用权责发生制,如果在教育、事业收支与经营性收支业务难以区分,造成会计核算的混乱,影响会计信息的真实性.因此,我国事业单位可以参照美国的有关做法,结合我国实际情况,采取渐进式的方式,以修正的权责发生制作为过渡.对确认和计量存在困难的资产和负债暂不确认,对未在资产负债表中确认的项目以财务报表附注的形式予以补充披露,在条件成熟时再向完全的权责发生制过渡.
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五、非营利组织会计报告体系
美国《非营利组织的财务报告》规定,非营利组织作为一个整体对外提供财务报告,包括组织的财务状况、业务活动和现金流量的信息.准则要求非营利组织编制和公布资产负债表、收入支出表和现金流量表；资产负债表中对资产、负债和基金余额按照永久限定用途基金、暂时限定用途基金和未限定用途基金分类列示；收入支出表按照资产负债表中划分的各类基金来报告与其相关的收入、费用和结余；现金流量表可以按直接法和间接法编制；要求非营利组织对那些不要求进行会计确认的事项做出揭示等.我国《民间非营利组织会计制度》对原有的有关非营利组织对外提供的会计报告包括资产负债表、收入支出表、现金流量表、支出明细表和其他有关附表.但是我国大部分非营利组织按照《事业单位会计制度》等相关规定,事业单位会计报表体系包括资产负债表、收人支出表、基建投资表、附表及会计报表附注和收支情况说明书等组成.事业单位资产负债表采用“科目余额表”的结构形式,将静态会计要素(资产、负债、净资产)与动态会计要素(收人、支出)集中反映在一张资产负债表上,这是不符合国际惯例的,也与收入支出表的内容重复,不便于会计信息的交流.因此,其应参照美国的有关模式,按照“资产等于负债+净资产”的会计等式编制资产负债表,并对日后事项进行调整.大部分非营利组织并不编制现金流量表,如医院不编制现金流量表,无法真实客观地反映出医院的经营成果和现金流量.如按医院的相关会计制度规定,其管理费用是按一定的比例在医疗支出和药品支出进行摊销,这样就使得相关会计报表阅读者无法通过报表得出医院的期间费用的准确信息,而只能获到主要的医疗收入、药品收入和医疗支出、药品支出等几个科目简单的财务信息,不利于加强对医院费用开支的管理.如果医院编制现金流量表,则可以直接反映医院的真实的现金流入和流出的情况.编制现金流量表可以提供单位一定时期内与现金或现金等价物流入或流出及获得现金能力的相关信息.现金流量表能提供现金及现金等价物的形成和使用情况,对分析单位财务资源的形成与运用有着重要意义.
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