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#30340;规定.另外,原来的实践中一般仅关注生产型企业的研发活动,而116号文将服务的实质性改进也归入符合研发费用加计扣除要求的研发活动范围.由此传达出的信息是,即使非工业型的先进服务性行业企业也有可能申请研发费用的加计扣除.此外,116号文中提及的上述研究开发活动仅限于《国家重点支持的高新技术领域》和《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南(2007年度)》所规定的项目.这样的规定为研发费用加计扣除的适用设定了较高的门槛,虽然较可享受低税率优惠的高新技术企业而言,可享受加计扣除优惠的企业范围仍然得到了扩展.国家税务总局印发的116号文对于研发费用的范围进行了明确的限定,列举了企业可以享受加计扣除的八类费用.这些费用的扣除都非常强调相关性原则,即与研究开发活动直接有关的费用才能加计扣除.
企业应严格归集八类费用,不能擅自扩大范围,不能将文件没有列举的费用挤入“研究开发费”.实务工作中要加以区分,不要高新技术企业评定的一些要求混淆了.
116号文同时取消了“与研发活动直接相关的其他费用”的开放性规定,将研发费用的范围严格的限定在列举的八类费用中.而且,从有关部门和母公司取得的研究开发费专项拨款需从总研发费用中扣除.
笔者认为下列费用列支事项值得关注,因其未在116号文中提及.A、企业在职研发人员的社会保险费、住房公积金以及外聘研发人员的劳务费用,B、用于研发活动的房屋的折旧费和租赁费,C、知识产权的申请费、注册费、代理费等,D、用于中间试验和产品试制的设备调整及检验费,样品、样机及一般测试手段购置费,试制产品的检验费等,E、研发人员的差旅费与业务招待费用等项目.
虽然116号文件采取了从严的口径规定适用加计扣除的研发费用,但是对属于直接研发费用范畴的未列举费用也有可能被允许适用加计扣除.根据我们的经验,大型研发活动往往比较容易确认其活动范围,但对于生产密集型企业,由于研发项目多,而单个项目费用可能较小,将企业研发活动与生产经营完全区分有一定困难.在实践中企业为了符合要求需要花费的成本有时甚至会高于申请成功而享受的税收优惠.
另外,116号文件规定,“企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的,应对研发费用和生产经营费用分开进行核算,准确、合理的计算各项研究开发费用支出,对划分不清的,不得实行加计扣除”,因此,企业应针对研发费用设立独立的财务账簿,正确归类,并保存相应财务资料以备主管机关查验.
值得强调的是,企业集团采取合理分摊研究开发费的,企业集团应提供集中研究开发项目的协议或合同,如不提供协议或合同,研究开发费不得加计扣除.企业应于年度汇算清缴所得税申报时向主管税务机关报送规定的相应资料,申报的研究开发费用不真实或者资料不齐全的,不得享受研究开发费用加计扣除.
笔者将三个文件中的研发费用归集范围进行了归纳对比,仅供读者参考.
高新技术企业认定管理中规定的企业研究开发费用的范围,要比国税发〔2008〕116号文件规定的研究开发费用范围宽泛.研发企业在进行高新技术企业认定时,应按照《高新技术企业认定管理工作指引》的规定提供有关资料,但在申请研发费用加计扣除时,应严格按照国税发〔2008〕116号文件的规定提供备案资料.
A、人工费用范围差异.国科发火〔2008〕362号规定,企业研究开发人员主要包括研究人员、技术人员和辅助人员三类.人员人工是从事研究开发活动人员(也称研发人员)全年工资薪金,包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资以及与其任职或者受雇有关的其他支出.财企[2007]194号界定的人员人工包括企业在职研发人员的工资、奖金、津贴、补贴、社会保险费、住房公积金等人工费用以及外聘研发人员的劳务费用.与《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十四条规定的可以税前扣除的工资薪金支出不同的是,作为高新技术企业考核指标的研究开发费用中的工资薪金,不受税前扣除所规定的“合理的工资薪金支出”的要求限制.国税发[2008]116号可加计扣除的研发费用仅包括在职人员在有关所指研发项目中的直接相关支出.
B、直接投入费用内容差异.所得税汇算清缴中研发费用涉及的直接投入费用包括从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用.对比之下,高新认定研发费用的范围远大于研发费用可加计扣除内容.
C、其他直接费用规定差异.其他项目的费用归集高新技术企业认定研发费用归集范围与加计扣除费用归集范围划分标准不尽相同,高新认定费用归集范围较之加计扣除费用范围更加宽泛,在所得税汇算清缴中,可以加计扣除的研究开发费用并不包括会议费、差旅费、办公费、外事费、研发人员培训费、培养费、专家咨询费、高新科技研发保险费用等费用.
D、折旧费、长摊费是否扣除有差异.在财务核算中,研发费用的扣除范围不仅包括机器设备的折旧费,还包括房屋的折旧费,所得税汇算清缴涉及研发费用的加计扣除时则只包含机器设备的折旧费,高新审计中关于折旧费的规定与财务核算中的相关规定基本相同,但还增加了长期待摊费用的摊销费.
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