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2012年10月1日起施行.以下简称“40号公告”）第十五条规定：企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出,可以暂不计入当期应纳税所得额,而在完成搬迁的年度,对搬迁收入和支出进行汇总清算.因此,企业可以将搬迁支出在发生当期税前扣除；在完成搬迁的年度,计算搬迁所得时不再重复计算.企业也可以按照40号公告规定,在完成搬迁的年度对搬迁收入和支出汇总清算,但搬迁支出在发生的当期,应作为纳税调增项,不得再在税前扣除.
2.关于重建或者恢复生产过程中购置的各类资产在搬迁所得汇总清算时是否可以扣除问题
根据国家税务总局《关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第11号,自2012年10月1日起执行）的规定,凡在40号公告生效前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目,企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产,可以作为搬迁支出,从搬迁收入中扣除.但购置的各类资产,应剔除该搬迁补偿收入后,作为该资产的计税基础,并按规定计算折旧或费用摊销.40号公告第二十六条同时废止.
也就是说,凡在国家税务总局2012年第40号公告生效后签订搬迁协议的政策性搬迁项目,应按国家税务总局2012年第40号公告有关规定执行.40号公告第八条规定：“企业的搬迁支出,包括搬迁费用支出以及由于搬迁所发生的企业资产处置支出.”第十四条规定：“企业搬迁期间新购置的各类资产,应按《企业所得税法》及其实施条例等有关规定,计算确定资产的计税成本及折旧或摊销年限.企业发生的购置资产支出,不得从搬迁收入中扣除.”即：自2012年10月1日起签订的搬迁协议,企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产,不能作为搬迁支出,不能从搬迁收入中扣除.这样可能使企业在对搬迁收入和搬迁支出汇总清算时产生较大搬迁所得而缴纳企业所得税.
(三)案例分析
例1中,搬迁协议在2012年5月签订,因此在对搬迁收入和搬迁支出清算时,新购置的资产可以作为搬迁支出予以扣除.
1.搬迁完毕,对搬迁收入和搬迁支出进行清算,计算搬迁所得或损失.
搬迁收入：6000万元.
搬迁支出：
固定资产及无形资产损失：500+200+50等于750万元
新购置的资产：1200+3000+1000等于5200万元
搬迁支出合计：750+5200等于5770
清算收益：6000-5770等于230万元
甲公司应在搬迁完成年度,将搬迁所得230万元计入当年度企业应税所得计算纳税.如果是搬迁损失,可在当年度或者3年内均匀扣除.
2.会计处理及税务处理
由于在计算搬迁所得时,已将购买土地、建造厂房和购置设备支出在税前扣除,因此其计税基础为零.但其账面价值仍应按照企业会计准则的规定,计提折旧或摊销费用,会计基础与计税基础之间的差额应确认递延所得税负债.
土地、厂房及设备的账面价值为：1200+3000+1000等于5200万元,计税基础为0,因此产生的递延所得税负债为：5200*25%等于1300万元.
借：所得税费用1300万元；贷：递延所得税负债1300万元.
以新建的厂房为例,以后年度计提折旧时的会计处理如下：
每年计提折旧时（假设不考虑残值）：
借：制造费用150万元；贷：累计折旧150万元.
同时转回递延所得税负债：
借：递延所得税负债37.5万元；贷：所得税费用37.5万元.
参考文献：
[1]国家税务总局.国家税务总局关于发布《企业政策性搬迁所得税管理办法》的公告.2012年第40号,2012-8-10.
[2]国家税务总局.国家税务总局《关于企业政策性搬迁所得税有关问题》的公告.2013年第11号,2013-3-12.
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